Quais informações relevantes podem ser obtidas na demonstração de lucros ou prejuízos acumulados?

Considera��es iniciais 

As demonstra��es cont�beis s�o preparadas e apresentadas para usu�rios externos em geral, tendo em vista suas finalidades distintas e necessidades diversas. Governos, �rg�os reguladores ou autoridades fiscais, por exemplo, podem especificamente determinar exig�ncias para atender a seus pr�prios fins. Essas exig�ncias, no entanto, n�o devem afetar as demonstra��es cont�beis preparadas segundo esta Estrutura Conceitual.

Demonstra��es cont�beis preparadas sob a �gide desta Estrutura Conceitual objetivam fornecer informa��es que sejam �teis na tomada de decis�es e avalia��es por parte dos usu�rios em geral, n�o tendo o prop�sito de atender finalidade ou necessidade espec�fica de determinados grupos de usu�rios.

As demonstra��es cont�beis preparadas com tal finalidade satisfazem as necessidades comuns da maioria dos seus usu�rios, uma vez que quase todos eles utilizam essas demonstra��es cont�beis para a tomada de decis�es econ�micas, tais como:

(a) decidir quando comprar, manter ou vender um investimento em a��es;

(b) avaliar a Administra��o quanto � responsabilidade que lhe tenha sido conferida, qualidade de seu desempenho e presta��o de contas;

(c) avaliar a capacidade da entidade de pagar seus empregados e proporcionar-lhes outros benef�cios;

(d) avaliar a seguran�a quanto � recupera��o dos recursos financeiros emprestados � entidade;

(e) determinar pol�ticas tribut�rias;

(f) determinar a distribui��o de lucros e dividendos;

(g) preparar e usar estat�sticas da renda nacional; ou

(h) regulamentar as atividades das entidades.

As demonstra��es cont�beis s�o mais comumente preparadas segundo modelo cont�bil baseado no custo hist�rico recuper�vel e no conceito da manuten��o do capital financeiro nominal.

Outros modelos e conceitos podem ser considerados mais apropriados para atingir o objetivo de proporcionar informa��es que sejam �teis para tomada de decis�es econ�micas, embora n�o haja presentemente consenso nesse sentido.

Esta Estrutura Conceitual foi desenvolvida de forma a ser aplic�vel a uma gama de modelos cont�beis e conceitos de capital e sua manuten��o.

Outras normas podem ser editadas em fun��o das necessidades que surgirem de ado��o de novos conceitos ou mesmo de altera��o dos j� adotados.

Finalidade

1. Esta Estrutura Conceitual estabelece os conceitos que fundamentam a prepara��o e a apresenta��o de demonstra��es cont�beis destinadas a usu�rios externos. A finalidade desta Estrutura Conceitual �:

(a) dar suporte ao desenvolvimento de novas normas e � revis�o das existentes quando necess�rio;

(b) dar suporte aos respons�veis pela elabora��o das demonstra��es cont�beis na aplica��o das normas e no tratamento de assuntos que ainda n�o tiverem sido objeto de normas;

(c) auxiliar os auditores independentes a formar sua opini�o sobre a conformidade das demonstra��es cont�beis com as normas;

(d) apoiar os usu�rios das demonstra��es cont�beis na interpreta��o de informa��es nelas contidas, preparadas em conformidade com as normas; e

(e) proporcionar, �queles interessados, informa��es sobre o enfoque adotado na formula��o das normas.

2. Esta Estrutura Conceitual n�o define normas ou procedimentos para qualquer quest�o particular sobre aspectos de mensura��o ou divulga��o.

3. N�o deve haver conflito entre o estabelecido nesta Estrutura Conceitual e qualquer norma.

4. Esta Estrutura Conceitual ser� revisada de tempos em tempos com base na experi�ncia decorrente de sua utiliza��o.

Alcance

5. Esta Estrutura Conceitual aborda:

(a) o objetivo das demonstra��es cont�beis;

(b) as caracter�sticas qualitativas que determinam a utilidade das informa��es contidas nas demonstra��es cont�beis;

(c) a defini��o, o reconhecimento e a mensura��o dos elementos que comp�em as demonstra��es cont�beis; e

(d) os conceitos de capital e de manuten��o do capital.

6. Esta Estrutura Conceitual trata das demonstra��es cont�beis para fins gerais (daqui por diante designadas como "demonstra��es cont�beis"), inclusive das demonstra��es cont�beis consolidadas. Tais demonstra��es cont�beis s�o preparadas e apresentadas pelo menos anualmente e visam atender �s necessidades comuns de informa��es de um grande n�mero de usu�rios. Alguns desses usu�rios talvez necessitem de informa��es, e tenham o poder de obt�-las, al�m daquelas contidas nas demonstra��es cont�beis. Muitos usu�rios, todavia, t�m de confiar nas demonstra��es cont�beis como a principal fonte de informa��es financeiras. Tais demonstra��es, portanto, devem ser preparadas e apresentadas tendo em vista essas necessidades. Est�o fora do alcance desta Estrutura Conceitual informa��es financeiras elaboradas para fins especiais, como, por exemplo, aquelas inclu�das em prospectos para lan�amentos de a��es no mercado e ou elaboradas exclusivamente para fins fiscais. N�o obstante, esta Estrutura Conceitual pode ser aplicada na prepara��o dessas demonstra��es para fins especiais, quando as exig�ncias de tais demonstra��es o permitirem.

7. As demonstra��es cont�beis s�o parte integrante das informa��es financeiras divulgadas por uma entidade. O conjunto completo de demonstra��es cont�beis inclui, normalmente, o balan�o patrimonial, a demonstra��o do resultado, a demonstra��o das muta��es na posi��o financeira (demonstra��o dos fluxos de caixa, de origens e aplica��es de recursos ou alternativa reconhecida e aceit�vel), a demonstra��o das muta��es do patrim�nio l�quido, notas explicativas e outras demonstra��es e material explicativo que s�o parte integrante dessas demonstra��es cont�beis. Podem tamb�m incluir quadros e informa��es suplementares baseados ou originados de demonstra��es cont�beis que se espera sejam lidos em conjunto com tais demonstra��es. Tais quadros e informa��es suplementares podem conter, por exemplo, informa��es financeiras sobre segmentos ou divis�es industriais ou divis�es situadas em diferentes locais e divulga��es sobre os efeitos das mudan�as de pre�os. As demonstra��es cont�beis n�o incluem, entretanto, itens como relat�rios da administra��o, relat�rios do presidente da entidade, coment�rios e an�lises gerenciais e itens semelhantes que possam ser inclu�dos em um relat�rio anual ou financeiro.

8. Esta Estrutura Conceitual se aplica �s demonstra��es cont�beis de todas as entidades comerciais, industriais e outras de neg�cios que reportam, sejam no setor p�blico ou no setor privado. Entidade que reporta � aquela para a qual existem usu�rios que se ap�iam em suas demonstra��es cont�beis como fonte principal de informa��es patrimoniais e financeiras sobre a entidade. Usu�rios e suas necessidades de informa��o

9. Entre os usu�rios das demonstra��es cont�beis incluem-se investidores atuais e potenciais, empregados, credores por empr�stimos, fornecedores e outros credores comerciais, clientes, governos e suas ag�ncias e o p�blico. Eles usam as demonstra��es cont�beis para satisfazer algumas das suas diversas necessidades de informa��o. Essas necessidades incluem:

(a) Investidores. Os provedores de capital de risco e seus analistas que se preocupam com o risco inerente ao investimento e o retorno que ele produz. Eles necessitam de informa��es para ajuda-los a decidir se devem comprar, manter ou vender investimentos. Os acionistas tamb�m est�o interessados em informa��es que os habilitem a avaliar se a entidade tem capacidade de pagar dividendos.

(b) Empregados. Os empregados e seus representantes est�o interessados em informa��es sobre a estabilidade e a lucratividade de seus empregadores. Tamb�m se interessam por informa��es que lhes permitam avaliar a capacidade que tem a entidade de prover sua remunera��o, seus benef�cios de aposentadoria e suas oportunidades de emprego.

(c) Credores por empr�stimos. Estes est�o interessados em informa��es que lhes permitam determinar a capacidade da entidade em pagar seus empr�stimos e os correspondentes juros no vencimento.

(d) Fornecedores e outros credores comerciais. Os fornecedores e outros credores est�o interessados em informa��es que lhes permitam avaliar se as import�ncias que lhes s�o devidas ser�o pagas nos respectivos vencimentos. Os credores comerciais provavelmente est�o interessados em uma entidade por um per�odo menor do que os credores por empr�stimos, a n�o ser que dependam da continuidade da entidade como um cliente importante.

(e) Clientes. Os clientes t�m interesse em informa��es sobre a continuidade operacional da entidade, especialmente quando t�m um relacionamento a longo prazo com ela, ou dela dependem como fornecedor importante.

(f) Governo e suas ag�ncias. Os governos e suas ag�ncias est�o interessados na destina��o de recursos e, portanto, nas atividades das entidades. Necessitam tamb�m de informa��es a fim de regulamentar as atividades das entidades, estabelecer pol�ticas fiscais e servir de base para determinar a renda nacional e estat�sticas semelhantes.

(g) P�blico. As entidades afetam o p�blico de diversas maneiras. Elas podem, por exemplo, fazer contribui��o substancial � economia local de v�rios modos, inclusive empregando pessoas e utilizando fornecedores locais. As demonstra��es cont�beis podem ajudar o p�blico fornecendo informa��es sobre a evolu��o do desempenho da entidade e os desenvolvimentos recentes.

10. Embora nem todas as necessidades de informa��es desses usu�rios possam ser satisfeitas pelas demonstra��es cont�beis, h� necessidades que s�o comuns a todos os usu�rios. Como os investidores contribuem com o capital de risco para a entidade, o fornecimento de demonstra��es cont�beis que atendam �s suas necessidades tamb�m atender� � maior parte das necessidades de informa��o de outros usu�rios.

11. A Administra��o da entidade tem a responsabilidade prim�ria pela prepara��o e apresenta��o das suas demonstra��es cont�beis. A Administra��o tamb�m est� interessada nas informa��es contidas nas demonstra��es cont�beis, embora tenha acesso a informa��es adicionais que contribuem para o desempenho das suas responsabilidades de planejamento, tomada de decis�es e controle. A Administra��o tem o poder de estabelecer a forma e o conte�do de tais informa��es adicionais a fim de atender �s suas pr�prias necessidades. A forma de divulga��o de tais informa��es, entretanto, est� fora do alcance desta Estrutura Conceitual. N�o obstante, as demonstra��es cont�beis divulgadas s�o baseadas em informa��es utilizadas pela Administra��o sobre a posi��o patrimonial e financeira, o desempenho e as muta��es na posi��o financeira da entidade.

Objetivo das Demonstra��es Cont�beis

12. O objetivo das demonstra��es cont�beis � fornecer informa��es sobre a posi��o patrimonial e financeira, o desempenho e as mudan�as na posi��o financeira da entidade, que sejam �teis a um grande n�mero de usu�rios em suas avalia��es e tomadas de decis�o econ�mica.

13. Demonstra��es cont�beis preparadas de acordo com o item 12 atendem �s necessidades comuns da maioria dos usu�rios. Entretanto, as demonstra��es cont�beis n�o fornecem todas as informa��es que os usu�rios possam necessitar, uma vez que elas retratam os efeitos financeiros de acontecimentos passados e n�o incluem, necessariamente, informa��es n�o-financeiras.

14. Demonstra��es cont�beis tamb�m objetivam apresentar os resultados da atua��o da Administra��o na gest�o da entidade e sua capacita��o na presta��o de contas quanto aos recursos que lhe foram confiados. Aqueles usu�rios que desejam avaliar a atua��o ou presta��o de contas da Administra��o fazem-no com a finalidade de estar em condi��es de tomar decis�es econ�micas que podem incluir, por exemplo, manter ou vender seus investimentos na entidade ou reeleger ou substituir a Administra��o.

Posi��o Patrimonial e Financeira, Desempenho e Muta��es na Posi��o Financeira

15. As decis�es econ�micas que s�o tomadas pelos usu�rios das demonstra��es cont�beis requerem uma avalia��o da capacidade que a entidade tem para gerar caixa e equivalentes de caixa, e da �poca e grau de certeza dessa gera��o. Em �ltima an�lise, essa capacidade determina, por exemplo, se a entidade poder� pagar seus empregados e fornecedores, os juros e amortiza��es dos seus empr�stimos e fazer distribui��es de lucros aos seus acionistas. Os usu�rios podem melhor avaliar essa capacidade de gerar caixa e equivalentes de caixa se lhes forem fornecidas informa��es que focalizem a posi��o patrimonial e financeira, o resultado e as muta��es na posi��o financeira da entidade.

16. A posi��o patrimonial e financeira da entidade � afetada pelos recursos econ�micos que ela controla, sua estrutura financeira, sua liquidez e solv�ncia, e sua capacidade de adapta��o �s mudan�as no ambiente em que opera. As informa��es sobre os recursos econ�micos controlados pela entidade e a sua capacidade, no passado, de modificar esses recursos s�o �teis para prever a capacidade que a entidade tem de gerar caixa e equivalentes de caixa no futuro. Informa��es sobre a estrutura financeira s�o �teis para prever as futuras necessidades de financiamento e como os lucros futuros e os fluxos de caixa ser�o distribu�dos entre aqueles que t�m participa��o na entidade; s�o tamb�m �teis para ajudar a avaliar a probabilidade de que a entidade seja bem-sucedida no levantamento de financiamentos adicionais. As informa��es sobre liquidez e solv�ncia s�o �teis para prever a capacidade que a entidade tem de cumprir com seus compromissos financeiros nos respectivos vencimentos. Liquidez se refere � disponibilidade de caixa no futuro pr�ximo, ap�s considerar os compromissos financeiros do respectivo per�odo. Solv�ncia se refere � disponibilidade de caixa no longo prazo para cumprir os compromissos financeiros nos respectivos vencimentos.

17. As informa��es referentes ao desempenho da entidade, especialmente a sua rentabilidade, s�o requeridas com a finalidade de avaliar poss�veis mudan�as necess�rias na composi��o dos recursos econ�micos que provavelmente ser�o controlados pela entidade. As informa��es sobre as varia��es nos resultados s�o importantes nesse sentido. As informa��es sobre os resultados s�o �teis para prever a capacidade que a entidade tem de gerar fluxos de caixa a partir dos recursos atualmente controlados por ela. Tamb�m � �til para a avalia��o da efic�cia com que a entidade poderia usar recursos adicionais.

18. As informa��es referentes �s muta��es na posi��o financeira da entidade s�o �teis para avaliar as suas atividades de investimento, de financiamento e operacionais durante o per�odo abrangido pelas demonstra��es cont�beis. Essas informa��es s�o �teis para fornecer ao usu�rio uma base para avaliar a capacidade que a entidade tem de gerar caixa e equivalentes de caixa e as suas necessidades de utiliza��o desses recursos. Na elabora��o de uma demonstra��o das muta��es na posi��o financeira, os fundos podem ser definidos de v�rias maneiras, tais como recursos financeiros totais, capital circulante l�quido, ativos l�quidos ou caixa. Nesta Estrutura Conceitual n�o foi feita nenhuma tentativa de especificar uma defini��o de fundos.

19. As informa��es sobre a posi��o patrimonial e financeira s�o principalmente fornecidas pelo balan�o patrimonial. As informa��es sobre o desempenho s�o basicamente fornecidas na demonstra��o do resultado. As informa��es sobre as muta��es na posi��o financeira s�o fornecidas nas demonstra��es cont�beis por meio de uma demonstra��o em separado, tal como a de fluxos de caixa, de origens e aplica��es de recursos etc.

20. As partes componentes das demonstra��es cont�beis se inter-relacionam porque refletem diferentes aspectos das mesmas transa��es ou outros eventos. Embora cada demonstra��o apresente informa��es que s�o diferentes das outras, nenhuma provavelmente se presta a um �nico prop�sito, nem fornece todas as informa��es necess�rias para necessidades espec�ficas dos usu�rios. Por exemplo, uma demonstra��o do resultado fornece um retrato incompleto do desempenho da entidade, a n�o ser que seja usada em conjunto com o balan�o patrimonial e a demonstra��o das muta��es na posi��o financeira.

Notas Explicativas e Demonstra��es Suplementares

21. As demonstra��es cont�beis tamb�m englobam notas explicativas, quadros suplementares e outras informa��es. Por exemplo, podem conter informa��es adicionais que sejam relevantes �s necessidades dos usu�rios sobre itens constantes do balan�o patrimonial e da demonstra��o do resultado. Podem incluir divulga��es sobre os riscos e incertezas que afetem a entidade e quaisquer recursos e/ou obriga��es para os quais n�o exista obrigatoriedade de serem reconhecidos no balan�o patrimonial (tais como reservas minerais).

Informa��es sobre segmentos industriais ou geogr�ficos e o efeito de mudan�as de pre�os sobre a entidade podem tamb�m ser fornecidos sob a forma de informa��es suplementares.

Pressupostos B�sicos

Regime de Compet�ncia

22. A fim de atingir seus objetivos, demonstra��es cont�beis s�o preparadas conforme o regime cont�bil de compet�ncia. Segundo esse regime, os efeitos das transa��es e outros eventos s�o reconhecidos quando ocorrem (e n�o quando caixa ou outros recursos financeiros s�o recebidos ou pagos) e s�o lan�ados nos registros cont�beis e reportados nas demonstra��es cont�beis dos per�odos a que se referem. As demonstra��es cont�beis preparadas pelo regime de compet�ncia informam aos usu�rios n�o somente sobre transa��es passadas envolvendo o pagamento e recebimento de caixa ou outros recursos financeiros, mas tamb�m sobre obriga��es de pagamento no futuro e sobre recursos que ser�o recebidos no futuro. Dessa forma, apresentam informa��es sobre transa��es passadas e outros eventos que sejam as mais �teis aos usu�rios na tomada de decis�es econ�micas. O regime de compet�ncia pressup�e a confronta��o entre receitas e despesas que � destacada nos itens 95 e 96.

Continuidade

23. As demonstra��es cont�beis s�o normalmente preparadas no pressuposto de que a entidade continuar� em opera��o no futuro previs�vel. Dessa forma, presume-se que a entidade n�o tem a inten��o nem a necessidade de entrar em liquida��o, nem reduzir materialmente a escala das suas opera��es; se tal inten��o ou necessidade existir, as demonstra��es cont�beis t�m que ser preparadas numa base diferente e, nesse caso, tal base dever� ser divulgada.

Caracter�sticas Qualitativas das Demonstra��es Cont�beis

24. As caracter�sticas qualitativas s�o os atributos que tornam as demonstra��es cont�beis �teis para os usu�rios. As quatro principais caracter�sticas qualitativas s�o: compreensibilidade, relev�ncia, confiabilidade e comparabilidade.

Compreensibilidade

25. Uma qualidade essencial das informa��es apresentadas nas demonstra��es cont�beis � que elas sejam prontamente entendidas pelos usu�rios. Para esse fim, presume-se que os usu�rios tenham um conhecimento razo�vel dos neg�cios, atividades econ�micas e contabilidade e a disposi��o de estudar as informa��es com razo�vel dilig�ncia. Todavia, informa��es sobre assuntos complexos que devam ser inclu�das nas demonstra��es cont�beis por causa da sua relev�ncia para as necessidades de tomada de decis�o pelos usu�rios n�o devem ser exclu�das em nenhuma hip�tese, inclusive sob o pretexto de que seria dif�cil para certos usu�rios as entenderem.

Relev�ncia

26. Para serem �teis, as informa��es devem ser relevantes �s necessidades dos usu�rios na tomada de decis�es. As informa��es s�o relevantes quando podem influenciar as decis�es econ�micas dos usu�rios, ajudando-os a avaliar o impacto de eventos passados, presentes ou futuros ou confirmando ou corrigindo as suas avalia��es anteriores.

27. As fun��es de previs�o e confirma��o das informa��es s�o inter-relacionadas. Por exemplo, informa��es sobre o n�vel atual e a estrutura dos ativos t�m valor para os usu�rios na tentativa de prever a capacidade que a entidade tenha de aproveitar oportunidades e a sua capacidade de reagir a situa��es adversas. As mesmas informa��es t�m o papel de confirmar as previs�es passadas sobre, por exemplo, a forma na qual a entidade seria estruturada ou o resultado de opera��es planejadas.

28. Informa��es sobre a posi��o patrimonial e financeira e o desempenho passado s�o freq�entemente utilizadas como base para projetar a posi��o e o desempenho futuros, assim como outros assuntos nos quais os usu�rios estejam diretamente interessados, tais como pagamento de dividendos e sal�rios, altera��es no pre�o das a��es e a capacidade que a entidade tenha de atender seus compromissos � medida que se tornem devidos. Para terem valor como previs�o, as informa��es n�o precisam estar em forma de proje��o expl�cita. A capacidade de fazer previs�es com base nas demonstra��es cont�beis pode ser ampliada, entretanto, pela forma como as informa��es sobre transa��es e eventos anteriores s�o apresentadas. Por exemplo, o valor da demonstra��o do resultado como elemento de previs�o � ampliado quando itens incomuns, anormais e espor�dicos de receita ou despesa s�o divulgados separadamente.

Materialidade

29. A relev�ncia das informa��es � afetada pela sua natureza e materialidade. Em alguns casos, a natureza das informa��es, por si s�, � suficiente para determinar a sua relev�ncia. Por exemplo, reportar um novo segmento em que a entidade tenha passado a operar pode afetar a avalia��o dos riscos e oportunidades com que a entidade se depara, independentemente da materialidade dos resultados atingidos pelo novo segmento no per�odo abrangido pelas demonstra��es cont�beis. Em outros casos, tanto a natureza quanto a materialidade s�o importantes; por exemplo: os valores dos estoques existentes em cada uma das suas principais classes, conforme a classifica��o apropriada ao neg�cio.

30. Uma informa��o � material se a sua omiss�o ou distor��o puder influenciar as decis�es econ�micas dos usu�rios, tomadas com base nas demonstra��es cont�beis. A materialidade depende do tamanho do item ou do erro, julgado nas circunst�ncias espec�ficas de sua omiss�o ou distor��o. Assim, materialidade proporciona um patamar ou ponto de corte ao inv�s de ser uma caracter�stica qualitativa prim�ria que a informa��o necessita ter para ser �til.

Confiabilidade

31. Para ser �til, a informa��o deve ser confi�vel, ou seja, deve estar livre de erros ou vieses relevantes e representar adequadamente aquilo que se prop�e a representar.

32. Uma informa��o pode ser relevante, mas a tal ponto n�o confi�vel em sua natureza ou divulga��o que o seu reconhecimento pode potencialmente distorcer as demonstra��es cont�beis. Por exemplo, se a validade legal e o valor de uma reclama��o por danos em uma a��o judicial movida contra a entidade s�o questionados, pode ser inadequado reconhecer o valor total da reclama��o no balan�o patrimonial, embora possa ser apropriado divulgar o valor e as circunst�ncias da reclama��o.

Representa��o Adequada

33. Para ser confi�vel, a informa��o deve representar adequadamente as transa��es e outros eventos que ela diz representar. Assim, por exemplo, o balan�o patrimonial numa determinada data deve representar adequadamente as transa��es e outros eventos que resultam em ativos, passivos e patrim�nio l�quido da entidade e que atendam aos crit�rios de reconhecimento.

34. A maioria das informa��es cont�beis est� sujeita a algum risco de n�o ser uma representa��o fiel daquilo que se prop�e a retratar. Isso pode decorrer de dificuldades inerentes � identifica��o das transa��es ou outros eventos a serem avaliados ou � identifica��o e aplica��o de t�cnicas de mensura��o e apresenta��o que possam transmitir, adequadamente, informa��es que correspondam a tais transa��es e eventos. Em certos casos, a mensura��o dos efeitos financeiros dos itens pode ser t�o incerta que n�o � apropriado o seu reconhecimento nas demonstra��es cont�beis; por exemplo, embora muitas entidades gerem, internamente, �gio decorrente de expectativa de rentabilidade futura ao longo do tempo (goodwill), � usualmente dif�cil identificar ou mensurar esse �gio com confiabilidade. Em outros casos, entretanto, pode ser relevante reconhecer itens e divulgar o risco de erro envolvendo o seu reconhecimento e mensura��o.

Primazia da Ess�ncia sobre a Forma

35. Para que a informa��o represente adequadamente as transa��es e outros eventos que ela se prop�e a representar, � necess�rio que essas transa��es e eventos sejam contabilizados e apresentados de acordo com a sua subst�ncia e realidade econ�mica, e n�o meramente sua forma legal. A ess�ncia das transa��es ou outros eventos nem sempre � consistente com o que aparenta ser com base na sua forma legal ou artificialmente produzida. Por exemplo, uma entidade pode vender um ativo a um terceiro de tal maneira que a documenta��o indique a transfer�ncia legal da propriedade a esse terceiro; entretanto, poder�o existir acordos que assegurem que a entidade continuar� a usufruir os futuros benef�cios econ�micos gerados pelo ativo e o recomprar� depois de um certo tempo por um montante que se aproxima do valor original de venda acrescido de juros de mercado durante esse per�odo. Em tais circunst�ncias, reportar a venda n�o representaria adequadamente a transa��o formalizada.

Neutralidade

36. Para ser confi�vel, a informa��o contida nas demonstra��es cont�beis deve ser neutra, isto �, imparcial. As demonstra��es cont�beis n�o s�o neutras se, pela escolha ou apresenta��o da informa��o, elas induzirem a tomada de decis�o ou julgamento, visando atingir um resultado ou desfecho predeterminado.

Prud�ncia

37. Os preparadores de demonstra��es cont�beis se deparam com incertezas que inevitavelmente envolvem certos eventos e circunst�ncias, tais como a possibilidade de recebimento de contas a receber de liquida��o duvidosa, a vida �til prov�vel das m�quinas e equipamentos e o n�mero de reclama��es cobertas por garantias que possam ocorrer. Tais incertezas s�o reconhecidas pela divulga��o da sua natureza e extens�o e pelo exerc�cio de prud�ncia na prepara��o das demonstra��es cont�beis. Prud�ncia consiste no emprego de um certo grau de precau��o no exerc�cio dos julgamentos necess�rios �s estimativas em certas condi��es de incerteza, no sentido de que ativos ou receitas n�o sejam superestimados e que passivos ou despesas n�o sejam subestimados. Entretanto, o exerc�cio da prud�ncia n�o permite, por exemplo, a cria��o de reservas ocultas ou provis�es excessivas, a subavalia��o deliberada de ativos ou receitas, a superavalia��o deliberada de passivos ou despesas, pois as demonstra��es cont�beis deixariam de ser neutras e, portanto, n�o seriam confi�veis.

Integridade

38. Para ser confi�vel, a informa��o constante das demonstra��es cont�beis deve ser completa, dentro dos limites de materialidade e custo. Uma omiss�o pode tornar a informa��o falsa ou distorcida e, portanto, n�o-confi�vel e deficiente em termos de sua relev�ncia.

Comparabilidade

39. Os usu�rios devem poder comparar as demonstra��es cont�beis de uma entidade ao longo do tempo, a fim de identificar tend�ncias na sua posi��o patrimonial e financeira e no seu desempenho. Os usu�rios devem tamb�m ser capazes de comparar as demonstra��es cont�beis de diferentes entidades a fim de avaliar, em termos relativos, a sua posi��o patrimonial e financeira, o desempenho e as muta��es na posi��o financeira. Conseq�entemente, a mensura��o e apresenta��o dos efeitos financeiros de transa��es semelhantes e outros eventos devem ser feitas de modo consistente pela entidade, ao longo dos diversos per�odos, e tamb�m por entidades diferentes.

40. Uma importante implica��o da caracter�stica qualitativa da comparabilidade � que os usu�rios devem ser informados das pr�ticas cont�beis seguidas na elabora��o das demonstra��es cont�beis, de quaisquer mudan�as nessas pr�ticas e tamb�m o efeito de tais mudan�as. Os usu�rios precisam ter informa��es suficientes que lhes permitam identificar diferen�as entre as pr�ticas cont�beis aplicadas a transa��es e eventos semelhantes, usadas pela mesma entidade de um per�odo a outro e por diferentes entidades. A observ�ncia das normas, inclusive a divulga��o das pr�ticas cont�beis utilizadas pela entidade, ajudam a atingir a comparabilidade.

41. A necessidade de comparabilidade n�o deve ser confundida com mera uniformidade e n�o se deve permitir que se torne um impedimento � introdu��o de normas cont�beis aperfei�oadas. N�o � apropriado que uma entidade continue contabilizando da mesma maneira uma transa��o ou evento se a pr�tica cont�bil adotada n�o est� em conformidade com as caracter�sticas qualitativas de relev�ncia e confiabilidade. Tamb�m � inapropriado manter pr�ticas cont�beis quando existem alternativas mais relevantes e confi�veis.

42. Tendo em vista que os usu�rios desejam comparar a posi��o patrimonial e financeira, o desempenho e as muta��es na posi��o financeira ao longo do tempo, � importante que as demonstra��es cont�beis apresentem as correspondentes informa��es de per�odos anteriores.

Limita��es na Relev�ncia e na Confiabilidade das Informa��es

Tempestividade

43. Quando h� demora indevida na divulga��o de uma informa��o, � poss�vel que ela perca a relev�ncia. A Administra��o da entidade necessita ponderar os m�ritos relativos entre a tempestividade da divulga��o e a confiabilidade da informa��o fornecida. Para fornecer uma informa��o na �poca oportuna pode ser necess�rio divulg�-la antes que todos os aspectos de uma transa��o ou evento sejam conhecidos, prejudicando assim a sua confiabilidade. Por outro lado, se para divulgar a informa��o a entidade aguardar at� que todos os aspectos se tornem conhecidos, a informa��o pode ser altamente confi�vel, por�m de pouca utilidade para os usu�rios que tenham tido necessidade de tomar decis�es nesse �nterim. Para atingir o adequado equil�brio entre a relev�ncia e a confiabilidade, o princ�pio b�sico consiste em identificar qual a melhor forma para satisfazer as necessidades do processo de decis�o econ�mica dos usu�rios.

Equil�brio entre Custo e Benef�cio

44. O equil�brio entre o custo e o benef�cio � uma limita��o de ordem pr�tica, ao inv�s de uma caracter�stica qualitativa. Os benef�cios decorrentes da informa��o devem exceder o custo de produzi-la. A avalia��o dos custos e benef�cios �, entretanto, em ess�ncia, um exerc�cio de julgamento. Al�m disso, os custos n�o recaem, necessariamente, sobre aqueles usu�rios que usufruem os benef�cios. Os benef�cios podem tamb�m ser aproveitados por outros usu�rios, al�m daqueles para os quais as informa��es foram preparadas; por exemplo, o fornecimento de maiores informa��es aos credores por empr�stimos pode reduzir os custos financeiros da entidade. Por essas raz�es, � dif�cil aplicar o teste de custo-benef�cio em qualquer caso espec�fico. N�o obstante, os �rg�os normativos em especial, assim como os elaboradores e usu�rios das demonstra��es cont�beis, devem estar conscientes dessa limita��o.

Equil�brio entre Caracter�sticas Qualitativas

45. Na pr�tica, � freq�entemente necess�rio um balanceamento entre as caracter�sticas qualitativas. Geralmente, o objetivo � atingir um equil�brio apropriado entre as caracter�sticas, a fim de satisfazer aos objetivos das demonstra��es cont�beis. A import�ncia relativa das caracter�sticas em diferentes casos � uma quest�o de julgamento profissional.

Vis�o Verdadeira e Apropriada

46. Demonstra��es cont�beis s�o freq�entemente descritas como apresentando uma vis�o verdadeira e apropriada (true and fair view) da posi��o patrimonial e financeira, do desempenho e das muta��es na posi��o financeira de uma entidade. Embora esta Estrutura Conceitual n�o trate diretamente de tais conceitos, a aplica��o das principais caracter�sticas qualitativas e de normas e pr�ticas de contabilidade apropriadas normalmente resultam em demonstra��es cont�beis que refletem aquilo que geralmente se entende como apresenta��o verdadeira e apropriada das referidas informa��es.

Elementos das Demonstra��es Cont�beis

47. Demonstra��es cont�beis retratam os efeitos patrimoniais e financeiros das transa��es e outros eventos, agrupando-os em classes de acordo com as suas caracter�sticas econ�micas. Essas classes s�o chamadas de elementos das demonstra��es cont�beis. Os elementos diretamente relacionados � mensura��o da posi��o patrimonial e financeira no balan�o s�o os ativos, os passivos e o patrim�nio l�quido. Os elementos diretamente relacionados com a mensura��o do desempenho na demonstra��o do resultado s�o as receitas e as despesas. A demonstra��o das muta��es na posi��o financeira usualmente reflete os elementos da demonstra��o do resultado e as muta��es nos elementos do balan�o patrimonial; assim sendo, esta Estrutura Conceitual n�o identifica nenhum elemento que seja exclusivo dessa demonstra��o.

48. A apresenta��o desses elementos no balan�o patrimonial e na demonstra��o do resultado envolve um processo de subclassifica��o. Por exemplo, ativos e passivos podem ser classificados por sua natureza ou fun��o nos neg�cios da entidade, a fim de mostrar as informa��es da maneira mais �til aos usu�rios para fins de tomada de decis�es econ�micas.

Posi��o Patrimonial e Financeira

49. Os elementos diretamente relacionados com a mensura��o da posi��o patrimonial e financeira s�o ativos, passivos e patrim�nio l�quido. Estes s�o definidos como segue:

(a) Ativo � um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos passados e do qual se espera que resultem futuros benef�cios econ�micos para a entidade;

(b) Passivo � uma obriga��o presente da entidade, derivada de eventos j� ocorridos, cuja liquida��o se espera que resulte em sa�da de recursos capazes de gerar benef�cios econ�micos;

(c) Patrim�nio L�quido � o valor residual dos ativos da entidade depois de deduzidos todos os seus passivos.

50. As defini��es de ativo e passivo identificam os seus aspectos essenciais, mas n�o tentam especificar os crit�rios que precisam ser atendidos para que possam ser reconhecidos no balan�o patrimonial. Assim, as defini��es abrangem itens que n�o s�o reconhecidos como ativos ou passivos no balan�o porque n�o satisfazem aos crit�rios de reconhecimento discutidos nos itens 82 a 98. Especificamente, a expectativa de que futuros benef�cios econ�micos fluam para a entidade ou deixem a entidade deve ser suficientemente certa para que seja atendido o crit�rio de probabilidade do item 83, antes que um ativo ou um passivo seja reconhecido.

51. Ao avaliar se um item se enquadra na defini��o de ativo, passivo ou patrim�nio l�quido, deve-se atentar para a sua ess�ncia e realidade econ�mica e n�o apenas sua forma legal. Assim, por exemplo, no caso do arrendamento financeiro, a ess�ncia e a realidade econ�mica s�o que o arrendat�rio adquire os benef�cios econ�micos do uso do ativo arrendado pela maior parte da sua vida �til, como contrapresta��o de aceitar a obriga��o de pagar por esse direito um valor pr�ximo do valor justo do ativo e o respectivo encargo financeiro. Dessa forma, o arrendamento financeiro d� origem a itens que satisfazem a defini��o de um ativo e um passivo e, portanto, s�o reconhecidos como tais no balan�o patrimonial do arrendat�rio.

52. Balan�os patrimoniais elaborados de acordo com as normas devem incluir como ativo ou passivo itens que satisfa�am a essas defini��es.

Ativos

53. O benef�cio econ�mico futuro embutido em um ativo � o seu potencial em contribuir, direta ou indiretamente, para o fluxo de caixa ou equivalentes de caixa para a entidade. Tal potencial pode ser produtivo, quando o recurso for parte integrante das atividades operacionais da entidade. Pode tamb�m ter a forma de conversibilidade em caixa ou equivalentes de caixa ou pode ainda ser capaz de reduzir as sa�das de caixa, como no caso de um processo industrial alternativo que reduza os custos de produ��o.

54. A entidade geralmente usa os seus ativos na produ��o de mercadorias ou presta��o de servi�os capazes de satisfazer os desejos e necessidades dos clientes. Tendo em vista que essas mercadorias ou servi�os podem atender aos seus desejos ou necessidades, os clientes se disp�em a pagar por eles e contribuir assim para o fluxo de caixa da entidade.

55. Os benef�cios econ�micos futuros de um ativo podem fluir para a entidade de diversas maneiras. Por exemplo, um ativo pode ser:

(a) usado isoladamente ou em conjunto com outros ativos na produ��o de mercadorias e servi�os a serem vendidos pela entidade;

(b) trocado por outros ativos;

(c) usado para liquidar um passivo; ou

(d) distribu�do aos propriet�rios da entidade.

56. Muitos ativos, por exemplo, m�quinas e equipamentos industriais, t�m uma subst�ncia f�sica. Entretanto, subst�ncia f�sica n�o � essencial � exist�ncia de um ativo; dessa forma, as patentes e direitos autorais, por exemplo, s�o ativos, desde que deles sejam esperados benef�cios econ�micos futuros para a entidade e que eles sejam por ela controlados.

57. Muitos ativos, por exemplo, contas a receber e im�veis, est�o ligados a direitos legais, inclusive a direito de propriedade. Ao determinar a exist�ncia de um ativo, o direito de propriedade n�o � essencial; assim, por exemplo, um im�vel objeto de arrendamento � um ativo, desde que a entidade controle os benef�cios econ�micos provenientes da propriedade. Embora a capacidade de uma entidade controlar os benef�cios econ�micos normalmente seja proveniente da exist�ncia de direitos legais, um item pode satisfazer a defini��o de um ativo mesmo quando n�o h� controle legal. Por exemplo, o knowhow obtido por meio de uma atividade de desenvolvimento de produto pode satisfazer a defini��o de ativo quando, mantendo o knowhow em segredo, a entidade controla os benef�cios econ�micos provenientes desse ativo.

58. Os ativos de uma entidade resultam de transa��es passadas ou outros eventos passados. As entidades normalmente obt�m ativos comprando-os ou produzindo-os, mas outras transa��es ou eventos podem gerar ativos; por exemplo: um im�vel recebido do governo como parte de um programa para fomentar o crescimento econ�mico da regi�o onde se localiza a entidade ou a descoberta de jazidas minerais. Transa��es ou eventos previstos para ocorrer no futuro n�o podem resultar, por si mesmos, no reconhecimento de ativos; por isso, por exemplo, a inten��o de adquirir estoques n�o atende, por si s�, � defini��o de um ativo.

59. H� uma forte associa��o entre incorrer em gastos e gerar ativos, mas ambas as atividades n�o necessariamente coincidem entre si. Assim, o fato de uma entidade ter incorrido num gasto pode fornecer evid�ncia da sua busca por futuros benef�cios econ�micos,mas n�o � prova conclusiva de que a defini��o de ativo tenha sido obtida. Da mesma forma, a aus�ncia de um gasto n�o impede que um item satisfa�a a defini��o de ativo e se qualifique para reconhecimento no balan�o patrimonial; por exemplo, itens que foram doados � entidade podem satisfazer a defini��o de ativo.

Passivos

60. Uma caracter�stica essencial para a exist�ncia de um passivo � que a entidade tenha uma obriga��o presente. Uma obriga��o � um dever ou responsabilidade de agir ou fazer de uma certa maneira. As obriga��es podem ser legalmente exig�veis em conseq��ncia de um contrato ou de requisitos estatut�rios. Esse � normalmente o caso, por exemplo, das contas a pagar por mercadorias e servi�os recebidos. Obriga��es surgem tamb�m de pr�ticas usuais de neg�cios, usos e costumes e o desejo de manter boas rela��es comerciais ou agir de maneira eq�itativa. Se, por exemplo, uma entidade decide, por uma quest�o de pol�tica mercadol�gica ou de imagem, retificar defeitos em seus produtos, mesmo quando tais defeitos tenham se tornado conhecidos depois que expirou o per�odo da garantia, as import�ncias que espera gastar com os produtos j� vendidos constituem-se passivos.

61. Deve-se fazer uma distin��o entre uma obriga��o presente e um compromisso futuro. A decis�o da Administra��o de uma entidade de adquirir ativos no futuro n�o constitui, por si s�, uma obriga��o presente. A obriga��o normalmente surge somente quando o ativo � recebido ou a entidade assina um acordo irrevog�vel de aquisi��o do ativo. Neste �ltimo caso, a natureza irrevog�vel do acordo significa que as conseq��ncias econ�micas de deixar de cumprir a obriga��o, por exemplo, por causa da exist�ncia de uma penalidade significativa, deixem a entidade com pouca ou nenhuma alternativa para evitar o desembolso de recursos em favor da outra parte.

62. A liquida��o de uma obriga��o presente geralmente implica na utiliza��o, pela entidade, de recursos capazes de gerar benef�cios econ�micos a fim de satisfazer o direito da outra parte. A extin��o de uma obriga��o presente pode ocorrer de diversas maneiras, por exemplo, por meio de:

(a) pagamento em dinheiro;

(b) transfer�ncia de outros ativos;

(c) presta��o de servi�os;

(d) substitui��o da obriga��o por outra; ou

(e) convers�o da obriga��o em capital.

Uma obriga��o pode tamb�m ser extinta por outros meios, tais como pela ren�ncia do credor ou pela perda dos seus direitos credit�cios.

63. Passivos resultam de transa��es ou outros eventos passados. Assim, por exemplo, a aquisi��o de mercadorias e o uso de servi�os resultam em contas a pagar (a n�o ser que pagos adiantadamente ou na entrega) e o recebimento de um empr�stimo resulta na obriga��o de liquid�-lo. Ou uma entidade pode ter a necessidade de reconhecer como passivo futuros abatimentos baseados no volume das compras anuais dos clientes; nesse caso, a venda das mercadorias no passado � a transa��o da qual deriva o passivo.

64. Alguns passivos somente podem ser mensurados com o emprego de um elevado grau de estimativa. No Brasil esses passivos s�o descritos como provis�es. A defini��o de passivo, constante do item 49, tem um enfoque amplo e assim, se a provis�o envolve uma obriga��o presente e satisfaz os demais crit�rios da defini��o, ela � um passivo, ainda que seu valor tenha que ser estimado. Exemplos incluem provis�es por pagamentos a serem feitos para satisfazer acordos com garantias em vigor e provis�es para fazer face a obriga��es de aposentadoria.

Patrim�nio L�quido

65. Embora o patrim�nio l�quido seja definido no item 49 como um valor residual, ele pode ter subclassifica��es no balan�o patrimonial. Por exemplo, recursos aportados pelos s�cios, reservas resultantes de apropria��es de lucros e reservas para manuten��o do capital podem ser demonstrados separadamente. Tais classifica��es podem ser importantes para a tomada de decis�o dos usu�rios das demonstra��es cont�beis quando indicarem restri��es legais ou de outra natureza sobre a capacidade que a entidade tem de distribuir ou aplicar de outra forma os seus recursos patrimoniais. Podem tamb�m refletir o fato de que acionistas de uma entidade tenham direitos diferentes em rela��o ao recebimento de dividendos ou reembolso de capital.

66. A constitui��o de reservas �, �s vezes, exigida pelo estatuto ou por lei para dar � entidade e seus credores uma margem maior de prote��o contra os efeitos de preju�zos. Outras reservas podem ser constitu�das em atendimento a leis que concedam isen��es ou redu��es nos impostos a pagar quando s�o feitas transfer�ncias para tais reservas. A exist�ncia e o valor de tais reservas legais, estatut�rias e fiscais representam informa��es que podem ser importantes para a tomada de decis�o dos usu�rios. As transfer�ncias para tais reservas s�o apropria��es de lucros acumulados, portanto, n�o constituem despesas.

67. O valor pelo qual o patrim�nio l�quido � apresentado no balan�o patrimonial depende da mensura��o dos ativos e passivos. Normalmente, o valor do patrim�nio l�quido somente por coincid�ncia � igual ao valor de mercado das a��es da entidade ou da soma que poderia ser obtida pela venda dos seus ativos e liquida��o de seus passivos numa base de item-por-item, ou da entidade como um todo, numa base de continuidade operacional.

68. Atividades comerciais e industriais, bem como outros neg�cios s�o freq�entemente exercidos por meio de firmas individuais, sociedades limitadas, entidades estatais e outras organiza��es cuja estrutura legal e regulamentar pode ser diferente daquela aplic�vel �s sociedades por a��es. Por exemplo, pode haver poucas restri��es, ou nenhuma, sobre a distribui��o aos propriet�rios ou outros benefici�rios de import�ncias inclu�das no patrim�nio l�quido. Independentemente desses fatos, a defini��o de patrim�nio l�quido e os outros aspectos desta Estrutura Conceitual que tratam do patrim�nio l�quido s�o igualmente aplic�veis a tais entidades.

Desempenho

69. O resultado � freq�entemente usado como medida de desempenho ou como base para outras avalia��es, tais como o retorno do investimento ou resultado por a��o. Os elementos diretamente relacionados com a mensura��o do resultado s�o as receitas e as despesas. O reconhecimento e mensura��o das receitas e despesas e, conseq�entemente, do resultado, dependem em parte dos conceitos de capital e de manuten��o do capital usados pela entidade na prepara��o de suas demonstra��es cont�beis. Esses conceitos s�o discutidos nos itens 102 a 110.

70. Receitas e despesas s�o definidas como segue:

(a) Receitas s�o aumentos nos benef�cios econ�micos durante o per�odo cont�bil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminui��o de passivos, que resultem em aumento do patrim�nio l�quido e que n�o sejam provenientes de aporte dos propriet�rios da entidade; e

(b) Despesas s�o decr�scimos nos benef�cios econ�micos durante o per�odo cont�bil sob a forma de sa�da de recursos ou redu��o de ativos ou incremento em passivos, que resultem em decr�scimo do patrim�nio l�quido e que n�o sejam provenientes de distribui��o aos propriet�rios da entidade.

71. As defini��es de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais, mas n�o especificam os crit�rios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstra��o do resultado. Os crit�rios para o reconhecimento das receitas e despesas s�o comentados nos itens 82 a 98.

72. As receitas e despesas podem ser apresentadas na demonstra��o do resultado de diferentes maneiras, de modo que prestem informa��es relevantes para a tomada de decis�es. Por exemplo, � pr�tica comum distinguir entre receitas e despesas que surgem no curso das atividades usuais da entidade e as demais. Essa distin��o � feita porque a fonte de uma receita � relevante na avalia��o da capacidade que a entidade tenha de gerar caixa ou equivalentes de caixa no futuro; por exemplo, receitas oriundas de atividades eventuais como a venda de um investimento de longo prazo normalmente n�o se repetem numa base regular. Nessa distin��o, deve-se levar em conta a natureza da entidade e suas opera��es. Itens que resultam das atividades ordin�rias de uma entidade podem ser incomuns em outras entidades.

73. A distin��o entre itens de receitas e de despesas e a sua combina��o de diferentes maneiras tamb�m permitem demonstrar v�rias formas de medir o desempenho da entidade, com maior ou menor abrang�ncia de itens. Por exemplo, a demonstra��o do resultado pode apresentar a margem bruta, o lucro ou preju�zo das atividades ordin�rias antes dos tributos sobre o resultado, o lucro ou o preju�zo das atividades ordin�rias depois desses tributos e o lucro ou preju�zo l�quido.

Receitas

74. A defini��o de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos. A receita surge no curso das atividades ordin�rias de uma entidade e � designada por uma variedade de nomes, tais como vendas, honor�rios, juros, dividendos, royalties e alugu�is.

75. Ganhos representam outros itens que se enquadram na defini��o de receita e podem ou n�o surgir no curso das atividades ordin�rias da entidade, representando aumentos nos benef�cios econ�micos e, como tal, n�o diferem, em natureza, das receitas. Conseq�entemente, n�o s�o considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual.

76. Ganhos incluem, por exemplo, aqueles que resultam da venda de ativos n�o-correntes. A defini��o de receita tamb�m inclui ganhos n�o realizados; por exemplo, os que resultam da reavalia��o de t�tulos negoci�veis e os que resultam de aumentos no valor de ativos a longo prazo. Quando esses ganhos s�o reconhecidos na demonstra��o do resultado, eles s�o usualmente apresentados separadamente, porque sua divulga��o � �til para fins de tomada de decis�es econ�micas. Esses ganhos s�o, na maioria das vezes, mostrados l�quidos das respectivas despesas.

77. V�rios tipos de ativos podem ser recebidos ou aumentados por meio da receita; exemplos incluem caixa, contas a receber, mercadorias e servi�os recebidos em troca de mercadorias e servi�os fornecidos. A receita tamb�m pode resultar da liquida��o de passivos. Por exemplo, a entidade pode fornecer mercadorias e servi�os a um credor em liquida��o da obriga��o de pagar um empr�stimo.

Despesas

78. Defini��o de despesas abrange perdas assim como as despesas que surgem no curso das atividades ordin�rias da entidade. As despesas que surgem no curso das atividades ordin�rias da entidade incluem, por exemplo, o custo das vendas, sal�rios e deprecia��o. Geralmente, tomam a forma de um desembolso ou redu��o de ativos como caixa e equivalentes de caixa, estoques e ativo imobilizado.

79. Perdas representam outros itens que se enquadram na defini��o de despesas e podem ou n�o surgir no curso das atividades ordin�rias da entidade, representando decr�scimos nos benef�cios econ�micos e, como tal, n�o s�o de natureza diferente das demais despesas. Assim, n�o s�o consideradas como um elemento � parte nesta Estrutura Conceitual.

80. Perdas incluem, por exemplo, as que resultam de sinistros como inc�ndio e inunda��es, assim como as que decorrem da venda de ativos n�o-correntes. A defini��o de despesas tamb�m inclui as perdas n�o realizadas, por exemplo, as que surgem dos efeitos dos aumentos na taxa de c�mbio de uma moeda estrangeira com rela��o aos empr�stimos a pagar em tal moeda. Quando as perdas s�o reconhecidas na demonstra��o do resultado, elas s�o geralmente demonstradas separadamente, pois sua divulga��o � �til para fins de tomada de decis�es econ�micas. As perdas s�o geralmente demonstradas l�quidas das respectivas receitas.

Ajustes para Manuten��o do Capital

81. A reavalia��o ou a atualiza��o de ativos e passivos d�o margem a aumentos ou diminui��es do patrim�nio l�quido. Embora tais aumentos ou diminui��es se enquadrem na defini��o de receitas e de despesas, sob certos conceitos de manuten��o do capital, eles n�o s�o inclu�dos na demonstra��o do resultado. Em vez disso, tais itens s�o inclu�dos no patrim�nio l�quido como ajustes para manuten��o do capital ou reservas de reavalia��o. Esses conceitos de manuten��o do capital s�o comentados nos itens 102 a 110 desta Estrutura Conceitual.

Reconhecimento dos Elementos das Demonstra��es Cont�beis

82. Reconhecimento � o processo que consiste em incorporar ao balan�o patrimonial ou � demonstra��o do resultado um item que se enquadre na defini��o de um elemento e que satisfa�a os crit�rios de reconhecimento mencionados no item 83. Envolve a descri��o do item, a atribui��o do seu valor e a sua inclus�o no balan�o patrimonial ou na demonstra��o do resultado. Os itens que satisfazem os crit�rios de reconhecimento devem ser registrados no balan�o ou na demonstra��o do resultado. A falta de reconhecimento de tais itens n�o � corrigida pela divulga��o das pr�ticas cont�beis adotadas nem pelas notas ou material explicativo.

83. Um item que se enquadre na defini��o de ativo ou passivo deve ser reconhecido nas demonstra��es cont�beis se:

(a) for prov�vel que algum benef�cio econ�mico futuro referente ao item venha a ser recebido ou entregue pela entidade; e

(b) ele tiver um custo ou valor que possa ser medido em bases confi�veis.

84. Ao avaliar se um item se enquadra nesses crit�rios e, portanto, se qualifica para fins de reconhecimento nas demonstra��es cont�beis, � necess�rio considerar as observa��es sobre materialidade comentadas nos itens 29 e 30. O inter-relacionamento entre os elementos significa que um item que se enquadra na defini��o e nos crit�rios de reconhecimento de determinado elemento, por exemplo, um ativo, requer automaticamente o reconhecimento de outro elemento, por exemplo, uma receita ou um passivo.

Probabilidade de Realiza��o de Benef�cio Econ�mico Futuro

85. O conceito de probabilidade � usado nos crit�rios de reconhecimento para determinar o grau de incerteza com que os benef�cios econ�micos futuros referentes ao item venham a ser recebidos ou entregues pela entidade. O conceito est� em conformidade com a incerteza que caracteriza o ambiente em que a entidade opera. As avalia��es do grau de incerteza ligado ao fluxo de futuros benef�cios econ�micos s�o feitas com base na evid�ncia dispon�vel quando as demonstra��es cont�beis s�o preparadas. Por exemplo, quando � prov�vel que uma conta a receber devida � entidade seja paga, � ent�o justific�vel, na aus�ncia de qualquer evid�ncia em contr�rio, reconhecer a conta a receber como um ativo. Para uma grande quantidade de contas a receber, entretanto, algum grau de inadimpl�ncia � normalmente considerado prov�vel; dessa forma, reconhece-se como despesa a esperada redu��o nos benef�cios econ�micos.

Confiabilidade da Mensura��o

86. O segundo crit�rio para reconhecimento de um item � que ele possua um custo ou valor que possa ser determinado em bases confi�veis, conforme comentado nos itens 31 a 38 desta Estrutura Conceitual. Em muitos casos, o custo ou valor precisa ser estimado; o uso de estimativas razo�veis � uma parte essencial da prepara��o das demonstra��es cont�beis e n�o prejudica a sua confiabilidade. Quando, entretanto, n�o puder ser feita uma estimativa razo�vel, o item n�o deve ser reconhecido no balan�o patrimonial ou na demonstra��o do resultado. Por exemplo, o valor que se espera receber de uma a��o judicial pode enquadrar-se nas defini��es tanto de um ativo como de uma receita, assim como nos crit�rios exigidos para reconhecimento; todavia, se n�o � poss�vel determinar, em bases confi�veis, o valor que ser� recebido, ele n�o deve ser reconhecido como um ativo ou uma receita; a exist�ncia da reclama��o deve ser, entretanto, divulgada nas notas explicativas ou demonstra��es suplementares.

87. Um item que, em determinado momento, deixe de se enquadrar nos crit�rios de reconhecimento constantes do item 83, poder� qualificar-se para reconhecimento em data posterior como resultado de circunst�ncias ou eventos subseq�entes.

88. Um item que possui as caracter�sticas de ativo, passivo, receita ou despesa, mas n�o atende aos crit�rios para reconhecimento, pode, entretanto, requerer divulga��o nas notas e material explicativos ou em demonstra��es suplementares. Isso � apropriado quando a divulga��o do item for considerada relevante para a avalia��o da posi��o patrimonial e financeira, do desempenho e das muta��es na posi��o financeira da entidade por parte dos usu�rios das demonstra��es cont�beis.

Reconhecimento de Ativos

89. Um ativo � reconhecido no balan�o patrimonial quando for prov�vel que benef�cios econ�micos futuros dele provenientes fluir�o para a entidade e seu custo ou valor puder ser determinado em bases confi�veis.

90. Um ativo n�o � reconhecido no balan�o patrimonial quando desembolsos tiverem sido incorridos ou comprometidos, dos quais seja improv�vel a gera��o de benef�cios econ�micos para a entidade ap�s o per�odo cont�bil corrente. Ao inv�s, tal transa��o � reconhecida como despesa na demonstra��o do resultado. Esse tratamento n�o implica dizer que a inten��o da Administra��o ao incorrer na despesa n�o tenha sido a de gerar benef�cios econ�micos futuros para a entidade ou que a Administra��o tenha sido mal conduzida. A �nica implica��o � que o grau de certeza quanto � gera��o de benef�cios econ�micos para a entidade, ap�s o per�odo cont�bil corrente, � insuficiente para justificar o reconhecimento de um ativo.

Reconhecimento de Passivos

91. Um passivo � reconhecido no balan�o patrimonial quando for prov�vel que uma sa�da de recursos envolvendo benef�cios econ�micos seja exigida em liquida��o de uma obriga��o presente e o valor pelo qual essa liquida��o se dar� possa ser determinado em bases confi�veis. Na pr�tica, as obriga��es contratuais ainda n�o integralmente cumpridas de forma proporcional (por exemplo, obriga��es decorrentes de pedidos de compra de produtos e mercadorias, mas ainda n�o recebidos) n�o s�o geralmente reconhecidas como passivos nas demonstra��es cont�beis. Contudo, tais obriga��es podem enquadrar-se na defini��o de passivos e, desde que sejam atendidos os crit�rios de reconhecimento nas circunst�ncias espec�ficas, podem qualificar-se para reconhecimento. Nesses casos, o reconhecimento do passivo exige o reconhecimento dos correspondentes ativo ou despesa.

Reconhecimento de Receitas

92. A receita � reconhecida na demonstra��o do resultado quando resulta em um aumento, que possa ser determinado em bases confi�veis, nos benef�cios econ�micos futuros provenientes do aumento de um ativo ou da diminui��o de um passivo. Isso significa, de fato, que o reconhecimento da receita ocorre simultaneamente com o reconhecimento de aumento de ativo ou de diminui��o de passivo. Mas isso n�o significa que todo aumento de ativo ou redu��o de passivo corresponda a uma receita.

93. Os procedimentos normalmente adotados na pr�tica para reconhecimento da receita, como por exemplo o requisito de que a receita deve ter sido ganha, s�o aplica��es dos crit�rios de reconhecimento definidos nesta Estrutura Conceitual. Tais procedimentos s�o geralmente orientados para restringir o reconhecimento como receita �queles itens que possam ser determinados em bases confi�veis e tenham um grau suficiente de certeza.

Reconhecimento de Despesas

94. As despesas s�o reconhecidas na demonstra��o do resultado quando surge um decr�scimo, que possa ser determinado em bases confi�veis, nos futuros benef�cios econ�micos provenientes da diminui��o de um ativo ou do aumento de um passivo. Isso significa, de fato, que o reconhecimento de despesa ocorre simultaneamente com o reconhecimento do aumento do passivo ou da diminui��o do ativo (por exemplo, a provis�o para obriga��es trabalhistas ou a deprecia��o de um equipamento).

95. As despesas s�o reconhecidas na demonstra��o do resultado com base na associa��o direta entre elas e os correspondentes itens de receita. Esse processo, usualmente chamado de confronta��o entre despesas e receitas (Regime de Compet�ncia), envolve o reconhecimento simult�neo ou combinado das receitas e despesas que resultem diretamente das mesmas transa��es ou outros eventos; por exemplo, os v�rios componentes de despesas que integram o custo das mercadorias vendidas devem ser reconhecidos na mesma data em que a receita derivada da venda das mercadorias � reconhecida. Entretanto, a aplica��o do conceito de confronta��o da receita e despesa de acordo com esta Estrutura Conceitual n�o autoriza o reconhecimento de itens no balan�o patrimonial que n�o satisfa�am � defini��o de ativos ou passivos.

96. Quando se espera que os benef�cios econ�micos sejam gerados ao longo de v�rios per�odos cont�beis, e a confronta��o com a correspondente receita somente possa ser feita de modo geral e indireto, as despesas s�o reconhecidas na demonstra��o do resultado com base em procedimentos de aloca��o sistem�tica e racional. Muitas vezes isso � necess�rio ao reconhecer despesas associadas com o uso ou desgaste de ativos, tais como imobilizado, �gio, marcas e patentes; em tais casos, a despesa � designada como deprecia��o ou amortiza��o. Esses procedimentos de aloca��o destinam-se a reconhecer despesas nos per�odos cont�beis em que os benef�cios econ�micos associados a tais itens sejam consumidos ou expirem.

97. Uma despesa � reconhecida imediatamente na demonstra��o do resultado quando um gasto n�o produz benef�cios econ�micos futuros ou quando e na extens�o em que os benef�cios econ�micos futuros n�o se qualificam, ou deixam de se qualificar, para reconhecimento no balan�o patrimonial como um ativo.

98. Uma despesa � tamb�m reconhecida na demonstra��o do resultado quando um passivo � incorrido sem o correspondente reconhecimento de um ativo, como no caso de um passivo decorrente de garantia de produto.

Mensura��o dos Elementos das Demonstra��es Cont�beis

99. Mensura��o � o processo que consiste em determinar os valores pelos quais os elementos das demonstra��es cont�beis devem ser reconhecidos e apresentados no balan�o patrimonial e na demonstra��o do resultado. Esse processo envolve a sele��o de uma base espec�fica de mensura��o.

100. Diversas bases de mensura��o s�o empregadas em diferentes graus e em variadas combina��es nas demonstra��es cont�beis. Essas bases incluem o seguinte:

(a) Custo hist�rico. Os ativos s�o registrados pelos valores pagos ou a serem pagos em caixa ou equivalentes de caixa ou pelo valor justo dos recursos que s�o entregues para adquiri-los na data da aquisi��o, podendo ou n�o ser atualizados pela varia��o na capacidade geral de compra da moeda. Os passivos s�o registrados pelos valores dos recursos que foram recebidos em troca da obriga��o ou,em algumas circunst�ncias (por exemplo, imposto de renda), pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa que ser�o necess�rios para liquidar o passivo no curso normal das opera��es, podendo tamb�m, em certas circunst�ncias, ser atualizados monetariamente.

(b) Custo corrente. Os ativos s�o reconhecidos pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa que teriam de ser pagos se esses ativos ou ativos equivalentes fossem adquiridos na data do balan�o. Os passivos s�o reconhecidos pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, n�o descontados, que seriam necess�rios para liquidar a obriga��o na data do balan�o.

(c) Valor realiz�vel (valor de realiza��o ou de liquida��o). Os ativos s�o mantidos pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa que poderiam ser obtidos pela venda numa forma ordenada. Os passivos s�o mantidos pelos seus valores de liquida��o, isto �, pelos valores em caixa e equivalentes de caixa, n�o descontados, que se espera seriam pagos para liquidar as correspondentes obriga��es no curso normal das opera��es da entidade.

(d) Valor presente. Os ativos s�o mantidos pelo valor presente, descontado do fluxo futuro de entrada l�quida de caixa que se espera seja gerado pelo item no curso normal das opera��es da entidade. Os passivos s�o mantidos pelo valor presente, descontado do fluxo futuro de sa�da l�quida de caixa que se espera seja necess�rio para liquidar o passivo no curso normal das opera��es da entidade.

101. A base de mensura��o mais comumente adotada pelas entidades na prepara��o de suas demonstra��es cont�beis � o custo hist�rico. Ele � normalmente combinado com outras bases de avalia��o. Por exemplo, os estoques s�o geralmente mantidos pelo menor valor entre o custo e o valor l�quido de realiza��o, os t�tulos e a��es negoci�veis podem, em determinadas circunst�ncias, ser mantidos a valor de mercado e os passivos decorrentes de pens�es s�o mantidos pelo valor presente de tais benef�cios no futuro. Al�m disso, em algumas circunst�ncias, entidades usam a base de custo corrente como resposta � incapacidade do modelo cont�bil de custo hist�rico enfrentar os efeitos das mudan�as de pre�os dos ativos n�o-monet�rios.

Conceitos de Capital e de Manuten��o de Capital

Conceitos de Capital

102. O conceito financeiro de capital � adotado pela maioria das entidades na prepara��o de suas demonstra��es cont�beis. De acordo com o conceito financeiro de capital, tal como o dinheiro investido ou o seu poder de compra investido, o capital � sin�nimo de ativo l�quido ou patrim�nio l�quido da entidade. Por outro lado, segundo o conceito f�sico de capital, o capital � considerado como a capacidade produtiva da entidade baseada, por exemplo, nas unidades de produ��o di�ria.

103. A sele��o do conceito de capital apropriado para a entidade deve ser baseada nas necessidades dos usu�rios das demonstra��es cont�beis. Assim, o conceito financeiro de capital deve ser adotado se os usu�rios das demonstra��es cont�beis est�o principalmente interessados na manuten��o do capital nominal investido ou no poder de compra do capital investido. Se, entretanto, a principal preocupa��o dos usu�rios � com a capacidade operacional da entidade, o conceito f�sico de capital deve ser usado. O conceito escolhido indica a meta a ser atingida na determina��o do lucro, embora possa haver dificuldades de mensura��o em se tornar operacional esse conceito.

Conceitos de Manuten��o do Capital e Determina��o do Lucro

104. Os conceitos de capital mencionados no item 102 d�o origem aos seguintes conceitos de manuten��o de capital:

(a) Manuten��o do capital financeiro. De acordo com esse conceito, o lucro � auferido somente se o montante financeiro (ou dinheiro) dos ativos l�quidos no fim do per�odo excede o seu montante financeiro (ou dinheiro) no come�o do per�odo, depois de exclu�das quaisquer distribui��es aos propriet�rios e seus aportes de capital durante o per�odo. A manuten��o do capital financeiro pode ser medida em qualquer unidade monet�ria nominal ou em unidades de poder aquisitivo constante.

(b) Manuten��o do capital f�sico. De acordo com esse conceito, o lucro � auferido somente se a capacidade f�sica produtiva (ou capacidade operacional) da entidade (ou os recursos ou fundos necess�rios para atingir essa capacidade) no fim do per�odo excede a capacidade f�sica produtiva no in�cio do per�odo, depois de exclu�das quaisquer distribui��es aos propriet�rios e seus aportes de capital durante o per�odo.

105. O conceito de manuten��o do capital est� relacionado � forma como a entidade define o capital que ela procura manter. Ele representa um elo entre os conceitos de capital e os conceitos de lucro, pois fornece um ponto de refer�ncia para medi��o do lucro; � uma condi��o essencial para distinguir entre o retorno sobre o capital da entidade e a recupera��o do capital; somente os ingressos de ativos que excedem os valores necess�rios para manuten��o do capital podem ser considerados como lucro e, portanto, como retorno sobre o capital. Portanto, o lucro � o valor remanescente depois que as despesas (inclusive os ajustes de manuten��o do capital, quando for apropriado) tiverem sido deduzidas do resultado. Se as despesas excederem a receita, o saldo ser� um preju�zo.

106. O conceito f�sico de manuten��o de capital requer a ado��o do custo corrente como base de avalia��o. O conceito financeiro de manuten��o do capital, entretanto, n�o requer o uso de base espec�fica de mensura��o. A escolha da base conforme este conceito depende do tipo de capital financeiro que a entidade est� procurando manter.

107. A principal diferen�a entre os dois conceitos de manuten��o do capital est� no tratamento dos efeitos das mudan�as nos pre�os dos ativos e passivos da entidade. Em termos gerais, uma entidade ter� mantido seu capital se ela tiver tanto capital no fim do per�odo como tinha no in�cio, computados os efeitos das distribui��es aos propriet�rios e seus aportes para o capital durante esse per�odo. Qualquer valor al�m daquele necess�rio para manter o capital do in�cio do per�odo � lucro.

108. De acordo com o conceito financeiro de manuten��o do capital, no qual o capital � definido em termos de unidades monet�rias nominais, o lucro representa o aumento do capital monet�rio nominal no per�odo. Assim, os aumentos nos pre�os de ativos mantidos no per�odo, convencionalmente designados como ganhos de estocagem, s�o, conceitualmente, lucros. Entretanto, eles n�o podem ser reconhecidos como tais at� que os ativos sejam vendidos mediante transa��o com terceiros. Quando o conceito financeiro de manuten��o de capital � definido em termos de unidades de poder aquisitivo constante, o lucro representa o aumento do poder aquisitivo, no per�odo, do capital investido. Assim, somente a parcela do aumento nos pre�os dos ativos que exceder o aumento no n�vel geral de pre�os � considerada como lucro. O restante do aumento � tratado como ajuste para manuten��o do capital e, conseq�entemente, como parte integrante do patrim�nio l�quido.

109. De acordo com o conceito f�sico de manuten��o do capital, quando o capital � definido em termos de capacidade f�sica produtiva, o lucro representa o aumento desse capital no per�odo. Todas as mudan�as de pre�os afetando ativos e passivos da entidade s�o vistas, nesse conceito, como mudan�as na mensura��o da capacidade f�sica produtiva da entidade; dessa forma, devem ser tratadas como ajustes para manuten��o do capital, que s�o parte do patrim�nio l�quido, e n�o como lucro.

110. A sele��o das bases de mensura��o e o conceito de manuten��o do capital determinam o modelo cont�bil usado na prepara��o das demonstra��es cont�beis. Diferentes modelos cont�beis apresentam diferentes graus de relev�ncia e confiabilidade e, como em outras �reas, a Administra��o deve procurar um equil�brio entre a relev�ncia e a confiabilidade, considerando tamb�m o consenso entre os agentes econ�micos. Esta Estrutura Conceitual � aplic�vel a um elenco de modelos cont�beis e orienta na prepara��o e apresenta��o das demonstra��es cont�beis elaboradas conforme o modelo escolhido.

O que é apresentado no Demonstrativo de lucros prejuízos acumulados?

Quais as informações que podem ser obtidas do Balanço Patrimonial para a análise das demonstrações contábeis?

Quais as características da conta lucros ou prejuízos acumulados?

Qual demonstrativo tem o objetivo de evidenciar as movimentações dos lucros ou prejuízos?